Сформирован резерв на ремонт основных… что устраняет…

Для поддержания работоспособности основных средств необходимо периодически производить их ремонт. Ремонт ОС отличается от модернизации тем, что устраняет неисправности и повреждения объекта (узлов, деталей) без улучшения его характеристик. Как отразить в бухгалтерском учете ремонт основных средств, а также проводки, которые необходимо сформировать при проведении таких операций рассмотрим далее.

Ремонт бывает двух видов:

Текущий;
Капитальный.

При реконструкции и модернизации затраты на ремонт увеличивают стоимость объекта. При ремонте, как текущем, так и капитальном — списываются на текущие расходы.

Ремонт ОС производятся хозяйственным способом, то есть своими силами, либо подрядным — с привлечением сторонних исполнителей работ. Расходы на проведение ремонта списываются на счета учета производственных затрат, то есть включаются в себестоимость.

Общая схема отнесения затрат:

Если расходы на ремонт ОС образуют значительные суммы, то организация может восстанавливать эти затраты за счет ранее образованного фонда на счете 96 «Резерв предстоящих расходов».

Резерв на ремонт ОС

Суть резерва на ремонт состоит в равномерном распределении затрат по периодам года. То есть, расходы на проводимые в текущем периоде ремонты списываются не на текущие затраты, а на счет 96. Резерв на ремонт нельзя создать по отдельным объектам ОС, для расчета резерва берется совокупная стоимость всех ОС организации.

Бухгалтерский резерв на ремонт ОС могут создавать фирмы, созданные не менее 3-х лет назад. Суммы резерва рассчитываются, исходя из сумм расходов на ремонт прошлых периодов — вычисляется средняя сумма затрат за предыдущие три года. Сумма резерва не должна превышать этот показатель.

Получите 267 видеоуроков по 1С бесплатно:

Начисление резерва на ремонт основных средств — проводки

В организации «Ракита» сумма затрат на ремонт за 2013 год составила 50 000 руб., за 2014 год — 70 000 руб., за 2015 — 60 000 руб. Средняя сумма равна 60 000 руб. ((50 000 + 70 000 + 60 000)/3). Резерв создается ежемесячно, сумма отражения: 60 000/12 = 5 000 руб.

В январе 2016 года бухгалтер создает резерв на ремонт основных средств проводки:

Ремонт ОС хозяйственным способом

ООО «Фортуна» производит ремонт объекта ОС хозяйственным способом. Организация не создает резерв на ремонт, поэтому все затраты принимаются в расходы текущего периода. Стоимость затраченных собственных материалов равна 3 600 руб. Затраты на оплату труда работников, производящих ремонт — 10 000 руб.

Проводки по ремонту ОС хозяйственным способом будут такими:

При хоз.способе все суммы с затратных счетов в итоге собираются на счете 23 «Вспомогательное производство», который закрывается на счет 20 «Основное производство».

Предположим, что организация создает резерв на ремонт ОС. Тогда списание затрат будет производиться за счет резерва.

Проводки по списанию затрат на ремонт ОС хозяйственным способом за счет резерва будут такими:

* Начисление ФСС приведено для примера начисления страховых взносов.

Ремонт ОС подрядным способом

ООО «ГринЛайт» заключило договор с подрядчиком — компанией «Техносерв» о ремонте эскалатора. Общая сумма договора по ремонту ОС составила 330 400 руб, включая НДС 50 400 руб.

Проводки по ремонту ОС подрядным способом будут такими:

При ремонте за счет резерва.

"Главбух". Приложение "Учет в производстве", N 1, 2004

Для равномерного учета расходов на проведение ремонта основных средств организации могут создавать резерв предстоящих расходов на ремонт. С 1 января 2004 г. вступают в силу Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств (далее - Методические указания).

Каков порядок резервирования расходов? И как при его создании соблюсти требования бухгалтерского и налогового учета? Ответы на эти вопросы вы найдете в нашей статье.

Формирование резерва в бухгалтерском учете

Порядок расчета резерва на ремонт основных средств содержится в п.69 Методических указаний.

Для отражения зарезервированных сумм и их расходования используется счет 96 субсчет "Резервы предстоящих расходов". Формируется резерв по кредиту счета 96 в корреспонденции с дебетом счетов учета затрат на производство (расходов на продажу).

По мере выполнения ремонтных работ фактические затраты на них списываются в дебет счета 96 в корреспонденции со счетами учета затрат (при проведении ремонта собственными силами) либо учета расчетов (при привлечении подрядчика).

Если фактические расходы на ремонт превысили величину созданного к этому моменту резерва, то сумма превышения должна быть учтена на счете 97 "Расходы будущих периодов".

Согласно Методическим указаниям, сумму отчислений в резерв рассчитывают исходя из сметной стоимости ремонта. А величину ежемесячных отчислений в течение отчетного периода (года) определяют по формуле:

ОР = ССР: К, (1)

где ОР - величина ежемесячных отчислений в резерв, ССР - сметная стоимость запланированного ремонта, К - количество месяцев с момента принятия решения о создании резерва до окончания отчетного периода (года).

Конкретный порядок формирования резерва следует раскрыть в учетной политике предприятия для целей бухгалтерского учета. Причем обязательно оговорить либо неизменность сумм ежемесячных отчислений в резерв, либо возможность их корректировки.

Формирование резерва в налоговом учете

Методика формирования резерва для целей налогообложения раскрыта в ст.324 Налогового кодекса РФ. Требования Налогового кодекса РФ следующие.

Организация рассчитывает отчисления в резерв расходов на ремонт исходя из совокупной стоимости основных средств, которую определяет в особом порядке, и нормативов отчислений, утверждаемых организацией в учетной политике для целей налогообложения. Совокупная стоимость основных средств определяется как сумма первоначальной стоимости всех амортизируемых основных средств, введенных в эксплуатацию по состоянию на начало налогового периода, в котором образуется резерв.

При определении нормативов отчислений следует рассчитать предельную сумму отчислений в резерв исходя из периодичности проведения ремонта, частоты замены элементов основных средств (узлов, деталей, конструкций и т.п.) и сметной стоимости ремонта.

Величина резерва за налоговый период (год) рассчитывается по формуле:

РРнп = СОС x ПНО, (2)

где РРнп - величина отчислений в резерв на ремонт основных средств за налоговый период; СОС - совокупная стоимость основных средств на начало налогового периода; ПНО - предельный норматив отчислений в процентах.

Предельный норматив отчислений равен:

ПНО = ФРР x 100% : (СОС x 3), (3)

где ФРР - сумма фактических расходов на ремонт, произведенных за предшествующие три года.

Для организации, уплачивающей ежеквартальные авансовые платежи по налогу на прибыль, размер ежеквартальных отчислений в резерв (РРкв) можно определить по формуле:

РРкв = СОС x ПНО: 4. (4)

В течение налогового периода отчисления в резерв расходов на ремонт основных средств списывают в расходы равными долями на последний день соответствующего отчетного (налогового) периода (п.2 ст.324 Налогового кодекса РФ). Впоследствии сумма фактических затрат на ремонт будет учтена за счет средств этого резерва.

Резерв меньше фактических расходов на ремонт

В случае если сумма фактических расходов на ремонт основных средств в отчетном (налоговом) периоде превышает сумму созданного резерва, то остаток расходов для целей налогообложения включается в состав прочих расходов на дату окончания налогового периода.

Пример 1 . ООО "Заря" ежеквартально уплачивает авансовые платежи по налогу на прибыль. В 2004 г. руководство решило создать резерв на ремонт основных средств в бухгалтерском и налоговом учете. Учетной политикой организации для целей бухгалтерского учета предусмотрена возможность корректировки ежемесячных отчислений в резерв на ремонт основных средств.

На 2004 г. запланирован ремонт основных средств. Его сметная стоимость - 540 000 руб.

Фактические расходы предприятия на ремонт в предыдущие три года составили: в 2001 г. - 362 000 руб.; в 2002 г. - 620 000 руб.; в 2003 г. - 710 000 руб. На начало 2004 г. совокупная стоимость основных средств равнялась 8 300 000 руб.

Фактическая стоимость ремонта, осуществленного сторонней организацией в 2004 г., составит 708 000 руб., в том числе НДС - 108 000 руб. Ремонтные работы будут приняты ООО "Заря" по акту приема-передачи в августе 2004 г.

В бухгалтерском учете ежемесячная сумма отчислений в резерв, определенная по формуле 1, составит:

540 000 руб. : 12 мес. = 45 000 руб.

Соответственно, сумма ежеквартальных отчислений в резерв - 135 000 руб. (45 000 руб. x 3 мес.).

В налоговом учете предельный норматив отчислений определяется по формуле 3:

ПНО = (362 000 руб. + 620 000 руб. + 710 000 руб.) x 100% / (8 300 000 руб. x 3) = 6,8%.

Сумма ежеквартальных отчислений в резерв рассчитывается по формуле 4:

РРкв = (8 300 000 руб. x 6,8%) : 4 = 141 100 руб.

В связи с тем что сумма ежеквартальных отчислений в резерв в бухгалтерском учете (135 000 руб.) меньше, чем аналогичный показатель налогового учета (141 100 руб.), то и в налоговом учете может быть принята сумма в размере 135 000 руб.

Ежемесячные отчисления в резерв расходов на ремонт основных средств в январе - августе 2004 г. будут отражаться в учете ООО "Заря" проводкой:

45 000 руб. - произведены отчисления.

В августе в бухгалтерском учете будут также сделаны записи:

360 000 руб. (45 000 руб. x 8 мес.) - списана стоимость выполненного ремонта за счет сформированного резерва;

Дебет 97 Кредит 60

240 000 руб. (708 000 - 108 000 - 360 000) - учтена сумма превышения фактических затрат над величиной сформированного резерва в составе расходов будущих периодов.

N п/п	Показатель		Всего за год
январь	...	июль	август	сентябрь	октябрь	ноябрь	декабрь
1	Бухгалтерский учет: - расход	45 000	...	45 000	45 000	60 000	60 000	60 000	60 000	600 000
2	Налоговый учет: - расход	45 000	...	45 000	45 000	45 000	45 000	45 000	45 000	540 000
3	- дополнительный расход	-	...	-	-	-	-	-	60 000	60 000
4	- всего (с. 2 + с. 3)	45 000	...	45 000	45 000	45 000	45 000	45 000	105 000	600 000
5	Разница (с. 1 - с. 4)	-	...	-	-	15 000	15 000	15 000	-45 000	-
6	Отложенный налоговый актив (с. 5 х 24%)	-	...	-		3600	3600	3600	-10 800	-

В сентябре - ноябре:

Дебет 20 Кредит 96 субсчет "Резерв расходов на ремонт основных средств"

60 000 руб. (240 000 руб. : 4 мес.) - произведены отчисления в резерв, исчисленные исходя из оставшегося до конца года срока (4 месяца);

60 000 руб. - списаны за счет резерва расходы будущих периодов;

Дебет 09 Кредит 68

3600 руб. ((60 000 руб. - 45 000 руб.) x 24%) - отражен в учете отложенный налоговый актив.

В декабре помимо первых двух записей сентября - ноября будет сделана проводка:

Дебет 68 Кредит 09

10 800 руб. ((45 000 руб. + 60 000 руб. - 60 000 руб.) x 24%) - погашен отложенный налоговый актив.

Резерв больше фактических затрат на ремонт

Согласно п.69 Методических указаний, при инвентаризации резерва расходов на ремонт основных средств излишне зарезервированные суммы в конце отчетного года сторнируются и отражаются в бухгалтерском учете методом красного сторно по дебету счета учета затрат на производство (расходов на продажу) в корреспонденции с кредитом счета учета резервов предстоящих расходов. Если в конце налогового периода остаток средств резерва превышает сумму затрат на ремонт основных средств, то сумма такого превышения включается в состав внереализационных доходов на последнюю дату текущего налогового периода (п.2 ст.324 Налогового кодекса РФ).

Пример 2 . Воспользуемся исходными данными примера 1, изменив лишь сумму фактических расходов на ремонт. По условиям примера 2 она составит 601 800 руб., в том числе НДС - 91 800 руб. В бухгалтерском учете ООО "Заря" в январе - августе 2004 г. будут сделаны те же проводки, что и в примере 1.

В августе в бухгалтерском учете будут сделаны проводки:

Дебет 96 субсчет "Резерв расходов на ремонт основных средств" Кредит 60

360 000 руб. - списана стоимость выполненного ремонта за счет сформированного резерва;

Дебет 97 Кредит 60

150 000 руб. (601 800 - 91 800 - 360 000) - учтена в составе расходов будущих периодов сумма превышения фактических затрат над величиной сформированного резерва.

Расчет разницы (строка 5) между суммами расходов на ремонт по данным бухгалтерского (строка 1) и налогового учета (строка 4) представлен в таблице.

N п/п	Показатель	Расходы на ремонт в 2004 г., руб.	Всего за год
январь	...	июль	август	сентябрь	октябрь	ноябрь	декабрь
1	Бухгалтерский учет: - расход	45 000	...	45 000	45 000	37 500	37 500	37 500	37 500	510 000
2	Налоговый учет: - расход	45 000	...	45 000	45 000	45 000	45 000	45 000	45 000	540 000
3	Налоговый учет - внереализационный доход	-	...	-	-	-	-	-	30 000	30 000
4	Налоговый учет: - всего (с. 2 - с. 3)	45 000	...	45 000	45 000	45 000	45 000	45 000	15 000	510 000
5	Разница (с. 4 - с. 1)	-	...	-	-	7000	7500	7500	-22 000	-
6	Отложенное налоговое обязательство (с. 5 х 24%)	-	...	-		1800	1800	1800	-5400	-

В сентябре - ноябре:

Дебет 20 Кредит 96 субсчет "Резерв расходов на ремонт основных средств"

37 500 руб. (150 000 руб. : 4 мес.) - отражена сумма отчислений в резерв, исчисленная исходя из оставшегося до окончания года срока (4 месяца);

Дебет 96 субсчет "Резерв расходов на ремонт основных средств" Кредит 97

37 500 руб. - списаны за счет резерва расходы будущих периодов;

Дебет 68 Кредит 77

1800 руб. ((45 000 руб. - 37 500 руб.) x 24%) - учтено отложенное налоговое обязательство.

Дебет 77 Кредит 68

5400 руб. (((45 000 руб. - 30 000 руб.) - 37 500 руб.) x 24%) - погашено отложенное налоговое обязательство.

Резерв на дорогостоящий ремонт

Создавая резерв, организация может накапливать средства на проведение не только текущего, но и сложного дорогостоящего капитального ремонта длительностью более года.

Если окончание ремонтных работ по объектам основных средств происходит в году, следующем за отчетным, то остаток резерва на ремонт основных средств не сторнируется.

По окончании ремонта излишне начисленная сумма резерва относится на финансовые результаты отчетного периода. Данное требование содержится в п.69 Методических указаний и в п.3.52 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств.

Если средства накапливаются в течение нескольких налоговых периодов, то лимит этих средств может увеличиваться на сумму отчислений соответствующего налогового периода. Это разрешается при условии, что в предыдущих налоговых периодах такие либо аналогичные ремонты не осуществлялись (п.2 ст.324 Налогового кодекса РФ).

Рассмотрим случай, когда предприятие создает резерв на длительный и дорогостоящий ремонт основных средств, осуществляя равные ежемесячные отчисления.

Пример 3 . Воспользуемся данными примера 1. ООО "Заря" планирует провести в 2006 г. дорогостоящий капитальный ремонт оборудования, используемого во вспомогательном производстве. Сметная стоимость ремонта - 1 080 000 руб. Дорогостоящие капитальные ремонты оборудования вспомогательного производства проводят раз в три года.

Формирование резерва на проведение дорогостоящего капитального ремонта оборудования вспомогательного производства ежемесячно будет отражаться в учете проводкой:

30 000 руб. - учтены отчисления в резерв.

Формирование резерва на текущий ремонт в январе - августе отразится в учете теми же проводками, что и в примере 1.

В сентябре - декабре будут сделаны записи:

Дебет 20 Кредит 96 субсчет "Резерв расходов на ремонт основных средств"

Дебет 96 субсчет "Резерв расходов на ремонт основных средств" Кредит 97

В декабре сумма превышения фактических расходов на ремонт будет списана на счет учета затрат проводкой:

Дебет 20 Кредит 97

60 000 руб. (240 000 руб. - (45 000 руб. x 4 мес.)) - списана сумма расходов.

В налоговом учете сумма ежемесячных отчислений в резерв в течение года составит 75 000 руб., в том числе:

на проведение текущего ремонта - 45 000 руб.;
на проведение капитального ремонта - 30 000 руб.

Кроме того, в декабре в состав прочих расходов будет включена сумма превышения фактических затрат на текущий ремонт над выделенным для этих целей резервом:

(708 000 руб. - 108 000 руб. - (45 000 руб. x 12 мес.)) = 60 000 руб.

Как видно из примера 3, в этом случае различий между бухгалтерским и налоговым учетом не возникает.

Пример 4 . Воспользуемся данными примера 2 с той лишь разницей, что учетной политикой не предусмотрена возможность корректировки ежемесячных отчислений в резерв на ремонт основных средств. Кроме того, в 2006 г. предприятие планирует провести дорогостоящий капитальный ремонт оборудования, используемого во вспомогательном производстве.

Сметная стоимость такого ремонта - 1 080 000 руб. Дорогостоящие капитальные ремонты оборудования вспомогательного производства проводятся раз в три года.

В бухгалтерском учете ежемесячная сумма отчислений в резерв составит 75 000 руб., в том числе:

на проведение текущего ремонта - 45 000 руб. (540 000 руб. : 12 мес.);
на проведение капитального ремонта - 30 000 руб. (1 080 000 руб. : 36 мес.).

В бухгалтерском учете предприятия ежемесячно в течение 2004 г. будет отражено формирование резерва на проведение капитального ремонта оборудования такой проводкой:

Дебет 23 Кредит 96 субсчет "Резерв расходов на ремонт основных средств"

30 000 руб. - учтены отчисления в резерв на капитальный ремонт основных средств вспомогательного производства.

Формирование резерва на текущий ремонт с января по август будет отражено теми же проводками, что и в примере 2.

В сентябре - ноябре:

Дебет 20 Кредит 96 субсчет "Резерв расходов на ремонт основных средств"

45 000 руб. - учтена сумма отчислений в резерв;

Дебет 96 субсчет "Резерв расходов на ремонт основных средств" Кредит 97

45 000 руб. - списаны расходы будущих периодов за счет резерва.

В декабре к первым двум проводкам сентября - ноября добавится запись:

Дебет 20 Кредит 96 субсчет "Резерв расходов на ремонт основных средств"

30 000 руб. - сторнирована излишне начисленная сумма резерва.

В налоговом учете предприятия ежемесячные отчисления в резерв в течение всего 2004 г. также составят 75 000 руб. В декабре 2004 г. в состав внереализационных доходов будет включена сумма превышения начисленного резерва на текущий ремонт над суммой фактически понесенных расходов на ремонт основных средств в размере:

(45 000 руб. x 12 мес.) - (601 800 руб. - 91 800 руб.) = 30 000 руб.

И в этом случае различий между бухгалтерским и налоговым учетом не возникает.

Сметная стоимость превышает среднюю величину фактических расходов на ремонт

В случае если сметная стоимость запланированного ремонта превышает среднюю величину фактических расходов за последние три года, то в бухгалтерском учете резерв может быть создан исходя из сметной стоимости ремонта.

В целях налогообложения предельная сумма резерва расходов на ремонт основных средств в любом случае не может превышать среднюю величину фактических расходов на ремонт, сложившуюся за последние три года (п.2 ст.324 Налогового кодекса РФ).

Пример 5 . Воспользуемся данными примера 1 с той лишь разницей, что сметная стоимость текущего ремонта составит 600 000 руб., а фактические расходы - 814 200 руб., в том числе НДС - 124 200 руб. Ремонтные работы будут приняты в сентябре 2004 г. Средняя величина фактических расходов на ремонт за последние три года составит 564 000 руб. ((362 000 руб. + 620 000 руб. + 710 000 руб.) : 3 года). Сметная стоимость запланированного на 2004 г. ремонта (600 000 руб.) превысит среднюю величину фактических расходов (564 000 руб.). Ежемесячная сумма отчислений в резерв на ремонт: для целей бухгалтерского учета - 50 000 руб. (600 000 руб. / 12 мес.); для целей налогового учета - 47 000 руб. (564 000 руб. : 12 мес.).

Поэтому уже с января 2004 г. в бухгалтерском учете предприятия возникнет вычитаемая временная разница в сумме 3000 руб. (50 000 - 47 000), приводящая к появлению отложенного налогового актива в сумме 720 руб. (3000 руб. x 24%).

Ежемесячно бухгалтер предприятия в январе - сентябре 2004 г. будет записывать:

Дебет 20 Кредит 96 субсчет "Резерв расходов на ремонт основных средств"

50 000 руб. (600 000 руб. : 12 мес.) - учтены отчисления в резерв;

Дебет 09 Кредит 68

720 руб. ((50 000 руб. - 47 000 руб.) x 24%) - учтен отложенный налоговый актив.

В сентябре:

Дебет 96 субсчет "Резерв расходов на ремонт основных средств" Кредит 60

450 000 руб. (50 000 руб. x 9 мес.) - списана за счет сформированного за 9 месяцев резерва стоимость выполненных работ;

Дебет 97 Кредит 60

240 000 руб. (814 200 - 124 200 - 450 000) - учтена в составе расходов будущих периодов сумма превышения фактических затрат над величиной сформированного резерва.

Расчет разницы (строка 5) между расходами на ремонт по данным бухгалтерского (строка 1) и налогового учета (строка 4) представлен в таблице.

N п/п	Показатель	Расходы на ремонт в 2004 г., руб.	Всего за год
январь	...	июль	август	сентябрь	октябрь	ноябрь	декабрь
1	Бухгалтерский учет: - расход	50 000	...	50 000	50 000	50 000	80 000	80 000	80 000	690 000
2	Налоговый учет: - расход	47 000	...	47 000	47 000	47 000	47 000	47 000	47 000	564 000
3	Налоговый учет - дополнительный расход	-	...	-	-	-	-	-	126 000	126 000
4	Налоговый учет: - всего (с. 2 + с. 3)	47 000	...	47 000	47 000	47 000	45 000	47 000	173 000	690 000
5	Разница (с. 1 - с. 4)	3000	...	3000	3000	3000	7500	33 000	-93 000	-
6	Налоговый актив (с. 5 х 24%)	720	...	720	720	720	1800	7920	-22 320	-

В октябре - ноябре:

Дебет 20 Кредит 96 субсчет "Резерв расходов на ремонт основных средств"

80 000 руб. (240 000 руб. : 3 мес.) - отражена сумма отчислений в резерв исходя из оставшегося до конца года срока (3 месяца);

Дебет 96 субсчет "Резерв расходов на ремонт основных средств" Кредит 97

80 000 руб. - списываются расходы будущих периодов за счет резерва;

Дебет 09 Кредит 68

7920 руб. ((80 000 руб. - 47 000 руб.) x 24%) - отражен отложенный налоговый актив.

В декабре:

Дебет 20 Кредит 96 субсчет "Резерв расходов на ремонт основных средств"

80 000 руб. (240 000 руб. : 3 мес.) - отражена сумма отчислений в резерв;

Дебет 96 субсчет "Резерв расходов на ремонт основных средств" Кредит 97

80 000 руб. - списаны за счет резерва расходы будущих периодов;

Дебет 68 Кредит 09

22 320 руб. (((47 000 руб. + 126 000 руб.) - 80 000 руб.) x 24%) - погашен отложенный налоговый актив.

Сближаем бухгалтерский и налоговый учет

Как видно из приведенных примеров, сближению бухгалтерского и налогового учета способствует следующее:

равные ежемесячные отчисления в резерв;
завершение ремонтных работ в декабре текущего года;
включение в бухгалтерском учете в затраты сумм отчислений, рассчитанных исходя из средней величины фактических расходов на ремонт, сложившихся за последние три года.

А.А.Викеев

Налоговый консультант

Как создать резерв на ремонт основных средств в налоговом учете. Пересмотр предельной суммы резерва на ремонт дорогостоящего основного средства. Порядок восстановления резерва зависит от его вида.

Вопрос: Организация начисляла резервы на дорогостоящие ремонты основных средств. Можно ли спустя некоторое время пересмотреть начисленные суммы, переделать графики создания резерва, изменить (уменьшить или увеличить) уже начисленные суммы резерва?

Ответ: Нет, нельзя. Предельная сумма резерва пересмотру не подлежит. Если после проведения ремонта сумма резерва не до конца использована, то она восстанавливается и учитывается в составе внереализационных доходов (). Если фактические затраты на проведение особо сложного и дорогого ремонта оказались больше суммы резерва на эти цели, то рассчитанную разницу включают в состав прочих расходов (). Однако, предельная сумма резерва может быть увеличена, только если планируется сложный и дорогой ремонт другого ОС.

Обоснование

Как создать резерв на ремонт основных средств в налоговом учете

Отчисления в резерв

Норматив отчислений в резерв определите с учетом:
- совокупной первоначальной стоимости всех амортизируемых основных средств;
- предельных затрат на проведение ремонта основных средств.

Первый показатель - это общая первоначальная стоимость амортизируемых основных средств (по данным налогового учета) на начало того года, в течение которого организация будет формировать резерв. В качестве первоначальной стоимости основных средств, введенных в эксплуатацию до 2002 года, используйте их восстановительную стоимость.

Второй показатель рассчитайте исходя из периодичности проведения ремонта, его примерной стоимости и частоты замены деталей. Для этого на начало налогового периода составьте смету на ремонт основных средств исходя из периодичности проведения ремонта в текущем налоговом периоде (кроме основных средств, по которым будут осуществляться особо сложные и дорогие виды капитального ремонта). Такой порядок следует из абзаца 3 пункта 2 статьи 324 Налогового кодекса РФ.

В состав расходов на проведение ремонта включите:
- стоимость запасных частей и расходных материалов, использованных в ремонте;
- затраты на оплату труда сотрудников, привлеченных к ремонтным работам;
- другие расходы, связанные с проведением ремонта собственными силами;
- стоимость работ (услуг), выполненных сторонними организациями.

Нюансы формирования резерва на ремонт основных средств в налоговом учете

Порядок восстановления резерва зависит от его вида

Если фактические расходы на ремонт основных средств оказались меньше, чем величина созданного для этих целей резерва, то остаток неиспользованного резерва в конце отчетного года включается в состав внереализационных доходов (п. 2 ст. 324 НКРФ).

Сказанное не относится к резерву на особо сложный и дорогой ремонт. Его остаток, не использованный в течение года, переносится на следующий налоговый период. Правда, при условии, что ремонт еще не проведен. После его проведения неиспользованный остаток резерва организация включает в состав внереализационных доходов (письмо Минфина России от 19.07.06 №03-03-04/1/588). Восстановление данного резерва производится в конце года, на который планировался капитальный ремонт.

Причем правило о восстановлении суммы созданного резерва относится и к ситуации, когда организация отказалась от ремонта основного средства, например решила его ликвидировать. Такие разъяснения приведены в письме Минфина России от 02.09.09 №03-03-06/1/561 .В данном письме не указано, о резерве каких расходов идет речь — на текущий или особо сложный и дорогой ремонт. Видимо, все-таки о последнем резерве, поскольку именно он создается по отдельным объектам. Ведь выделить из резерва на текущий ремонт сумму, зарезервированную на отдельный объект и подлежащую восстановлению, не всегда возможно. Например, если предельная величина резерва принимается равной средней стоимости фактических расходов на ремонт за три года. По мнению Минфина России, производить восстановление нужно в конце налогового периода, на который планировался ремонт.

Вместе с тем здесь возможны налоговые риски. Допустим, компания запланировала ремонт объекта на 2013 год, но решила его ликвидировать в 2011 году. В такой ситуации продолжать накапливать средства некорректно. Ведь объекта уже не существует. По этой же причине безопаснее восстановить сумму резерва в 2011 году, не дожидаясь 2013 года.

Если зарезервированной суммы недостаточно для списания расходов на ремонт

Если расходы на текущий ремонт основных средств оказались больше созданного для этих целей резерва, то уменьшить налогооблагаемую прибыль на сумму превышения можно лишь в конце года — 31 декабря (п. 2 ст. 324 НКРФ).

Если фактические затраты на проведение особо сложного и дорогого ремонта оказались больше суммы резерва на эти цели, то рассчитанную разницу также следует включить в состав прочих расходов (п. 4 письма Минфина России от 19.07.06 №03-03-04/1/588). Разумеется, учесть эту разницу нужно 31 декабря того года, в котором планировалось проведение капитального ремонта и он был завершен. Ведь только по итогам этого года можно определить сумму превышения фактических расходов над зарезервированной суммой.

Отвечает Александр Водовозов,

заместитель начальника Управления налогообложения юридических лиц ФНС России

«Нет, не нужно. С 2019 года движимое имущество не признается объектом налогообложения. Поэтому в расчете авансов по налогу его не показывайте. Чтобы не ошибиться при квалификации объекта, сверьтесь с . Как заполнить и куда сдать расчет за I квартал, смотрите в рекомендации.»

При этом возникает вопрос: вправе ли вновь созданная организация создавать резерв на ремонт основных средств?По мнению ведомства, если организация вновь создана, то она не располагает необходимой информацией для определения норматива отчислений в резерв предстоящих расходов, так как отсутствуют данные о расходах на ремонт за последние три года. Таким образом, в первые годы деятельности организация должна учитывать затраты на ремонт основных средств в числе прочих расходов и признавать их в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в фактическом размере (Письмо Минфина России от 17 января 2007 г. N 03-03-06/1/9).Однако с мнением Минфина можно не согласиться. Ведь Налоговый кодекс не содержит запрета на создание резерва такими организациями.

Резерв на ремонт основных средств в бухгалтерском учете в 2018

Она равна общей стоимости капремонта, деленной на количество лет, между которыми планируется провести ремонт. Внимание! Если фактические траты на ремонт имущества превышают сумму созданного резерва, остаток затрат включается в состав прочих расходов на дату окончания налогового периода (на 31 декабря) (п.

2 ст. 324 НК РФ). Списание расходов на ремонт основных средств за счет резерва Отчисления в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств признаются расходами в целях налогообложения. Данные суммы списываются равными долями на последнее число соответствующего отчетного (налогового) периода.Если налогоплательщик создает резерв, сумма фактических затрат на проведение ремонта списывается за счет этого резерва в том налоговом периоде, в котором такие расходы были осуществлены.

Резерв на ремонт основных средств

И величина резерва вообще не зависит от стоимости ОС, а зависит только от планируемых расходов на ремонт, рассчитанных с учетом установленного НК ограничения. Это хорошо видно из формулы: То есть на самом деле считать совокупную стоимость ОС не нужно.
Поскольку отчисления признаются в расходах равными долями на последнее число каждого отчетного и затем налогового периода, их сумму надо разделитьп. 2 ст. 285, п. 2 ст. 324 НК РФ:

<илина 4, если отчетный период в организации - квартал;
<илина 12, если вы уплачиваете ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли.

ШАГ 4. В течение года списываем затраты на ремонт за счет созданного резерва.

Здесь возможна ситуация, когда суммы созданного резерва окажется недостаточно для покрытия расходов на ремонт в течение года. В этом случае перерасход суммы надо «придержать» до конца года.

Учет затрат на ремонт основных средств (проводки)

То есть в налоговых расходах в течение года будут отражаться только ежеквартальные или ежемесячные отчисления в резервп. 2 ст. 324 НК РФ. ШАГ 5. На 31 декабря проводим инвентаризацию. У резерва на текущие и недорогие виды ремонта не должно быть переходящего остатка.
Поэтому если резерв был израсходован не полностью, то оставшуюся часть резерва включаем в состав внереализационных доходов. Если же за год на ремонт ОС было потрачено больше, чем зарезервировано, остаток затрат включаем в состав прочих расходовп.
7 ст. 250, п. 1 ст. 260, п. 2 ст. 324 НК РФ. Резерв на финансирование сложного и дорогого капремонта Его можно формировать без каких-либо ограничений. Но только при соблюдении двух условийп. 2 ст. 324 НК РФ:

средства на него нужно копить больше календарного года;
ремонт по конкретному объекту ОС будет проводиться впервые.

Проводки по 96 счету — резервы предстоящих расходов

Следует соблюдать единые подходы при образовании, использовании, документальном оформлении в учете и налогообложении указанных резервов: — при инвентаризации указанных резервов излишне зарезервированные суммы в конце года сторнируются; — разрешается оставлять переходящие остатки на следующий год по данным видам резервов, если в текущем периоде ремонтные работы были начаты, но не закончены; — резервы не могут создаваться сроком более чем на 5 лет. По окончании ремонта излишне начисленная сумма резерва относится на финансовые результаты отчетного периода.

Создание ремонтного фонда (резерва), резерва на ремонт основных средств отражается в бухгалтерском учете проводкой: Д-т 20,23,25 и т.д. К-т 96.
Самый точный способ - рассчитывать средний дневной заработок и количество оплачиваемых дней отпуска по каждому работнику, но он же и самый трудоемкий. Выбранный способ устанавливается в учетной политике организации. Для расчета суммы резерва можно воспользоваться менее трудозатратным способом:

распределить сотрудников по группам - в соответствии со счетами отнесения затрат;
для каждой группы посчитать общее количество отпусков сотрудников, приходящихся на период, включая дополнительные;
для каждой группы вычислить средний дневной заработок;
вычислить сумму резерва: средний дневной заработок умножить на количество дней отпусков.

Допустим, у нас получилась сумма резерва на отпуск за 1 квартал 100000 рублей. Операция по созданию резерва создается на последнее число квартала, предшествующего рассчитываемому.

Проводки по созданию резерва на ремонт основных средств

Так же считают и судьи (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 16 января 2008 г. N Ф04-233/2008(685-А45-26)). Порядок формирования резерва Организации, принявшие решение о создании резерва на ремонт основных средств на начало года, формируют смету на их ремонт.

Внимание

Она составляется исходя из периодичности ремонта, приходящегося на текущий налоговый период. В данную смету не включаются основные средства, по которым будет проведен особо сложный и дорогой капитальный ремонт.Расходы из сметы сравнивают с суммой фактических расходов на ремонт за предыдущие три года, деленной на три.

Меньшая из сумм будет являться основной для определения отчислений в указанный резерв.Если у организации есть основные средства, по которым будут осуществляться особо сложные и дорогие виды капитального ремонта, разрешается учесть сумму дополнительных отчислений в резерв.

Инфо

Расчет отчислений в резерв В затраты на производство (расходы на продажу) включается сумма отчислений, рассчитанная исходя из годовой сметной стоимости ремонта. Например, годовая смета затрат на ремонт основных средств определена в сумме 600 000 руб., тогда ежемесячная сумма резервирования составит 50 000 руб.

(600 000 руб. : 12 мес.).Обратите внимание: если в налоговом учете вопрос включения в совокупную стоимость основных средств арендованного имущества является спорным, то в бухучете четко прописано, что резерв можно создать в том числе и на ремонт арендованных основных средств.Расходы на образование рассматриваемого резерва для целей бухгалтерского учета являются расходами по обычным видам деятельности (п. 5 ПБУ 10/99 «Расходы организации», утв. Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 33н). Использование резерва В бухгалтерском учете образование резерва на 2010 г.

Создаем резерв на ремонт ос

Данной позиции придерживаются как финансисты, так и судьи (Письма Минфина России от 19 июля 2006 г. N 03-03-04/1/588, от 20 июня 2005 г. N 03-03-04/1/8, Постановление Президиума ВАС РФ от 5 апреля 2005 г.

N 14184/04). Поэтому при создании резерва на ремонт основных средств налогоплательщик учитывает расходы вне зависимости от вида ремонта (текущий или капитальный).Нормативы отчислений в указанный резерв налогоплательщики определяют исходя из правил об ограничении предельной суммы отчислении и предельной суммы резерва предстоящих расходов. Недавно открылись Предельная сумма резерва предстоящих расходов на ремонт не может превышать среднюю величину фактических расходов на ремонт, которая сложилась за последние три года (п.

2 ст. 324 НК РФ).

Проводка создание резерва на ремонт основных средств

По мнению судей, организация, которая проработала менее трех лет, может создавать резерв на ремонт основных средств. Однако это возможно только при условии проведения особо сложных и дорогих видов капитального ремонта (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 23 октября 2006 г. N Ф04-7102/2006(27676-А67-40)). В этом споре налоговая инспекция посчитала создание резерва под предстоящий ремонт основных средств необоснованным, поскольку организация, зарегистрированная в текущем году, нарушила условие определения предельной суммы отчислений в него.Суд указал на иные факты: ремонт основных средств, для осуществления которого производились отчисления в резерв, является особо сложным и дорогим видом капитального ремонта и рассчитан на срок более одного года; график проведения ремонтных работ имелся; ранее указанный либо аналогичный ремонт не осуществлялся.

Резерв на ремонт основных средств

Резерв на ремонт основных средств

Кулаева Налиана

Единовременно списывать расходы на ремонт основных средств могут себе позволить только небольшие фирмы. Организации, у которых имеется сложная структура основных средств, требующая, как правило, больших объемов ремонтных работ, предпочитают списывать расходы на ремонт равномерно.

Для того, чтобы в бухгалтерском учете избежать резких скачков себестоимости продукции (работ, услуг), можно пойти двумя путями:

по мере возникновения отражать затраты на ремонт в составе расходов будущих периодов, а затем равномерно списывать на себестоимость в течение срока, установленного организацией;

использовать резерв на ремонт ОС, образованный путем равномерных ежемесячных отчислений.

В налоговом учете понятия «расходов будущих периодов» нет, поэтому использовать бухгалтерскую технологию списания в налоговом учете невозможно. Соответственно, чтобы избежать различий между бухгалтерским и налоговым учетом для равномерного списания ремонтных расходов целесообразно использовать именно метод списания за счет создаваемого резерва. Равномерность списания в данном случае достигается за счет того, что отчисления, которые производятся в резерв осуществляются организацией равномерно в течение определенного периода, а фактические затраты, осуществленные фирмой на ремонт основных средств покрываются за счет резерва.

Возможность создания различных видов резервов в бухгалтерском учете закреплена в п. 72 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации и п. 69 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств .

Для принятия решения об образовании резерва расходов на ремонт ОС используются документы, подтверждающие правильность определения ежемесячных отчислений: дефектные ведомости, обосновывающие необходимость проведения ремонтных работ; данные о первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки) объектов ОС; сметы на проведение ремонтов; нормативы и данные о сроках проведения ремонтов; итоговый расчет отчислений в резерв. При образовании резерва расходов на ремонт ОС в затраты на производство (расходы на продажу) включается сумма отчислений, исчисленная исходя из годовой сметной стоимости ремонта.

Для обобщения информации о наличии и движении сумм, зарезервированных на ремонт основных средств, Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению предусмотрен счет 96 «Резервы предстоящих расходов». Создание резерва отражается по кредиту счета 96 и дебету счетов учета затрат на производство - на сумму ежемесячных отчислений в резерв, определяемую как 1/12 годовой сметной стоимости ремонта. Использование сумм резерва отражается проводками:

Д 96 - К 23 «Вспомогательное производство» (если ремонт выполняется силами вспомогательного производства);

Д 96 - К 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» (если для проведения ремонта привлекаются специалисты сторонних организаций).

В конце отчетного года проводится инвентаризация резерва расходов на ремонт основных средств и неиспользованные суммы сторнируются. Обратите внимание, что не сторнировать остаток резерва можно только в отношении длительных ремонтных работ. Если ремонт планируется закончить в следующем году, то остаток не сторнируется, а после окончания ремонтных работ отражается по дебету счета 96 в корреспонденции со счетом 99 «Прибыли и убытки» в качестве прочих доходов.

Пример 1. Организация приняла решение о создании резерва на ремонт ОС в сумме 1 800 000 руб.

Рассчитаем размер ежемесячных отчислений в резерв. Он равен 150 000 руб./мес. (1 800 000 руб. : 12 мес.).

Фактически на ремонт, произведенный силами организации, в отчетном году затрачено 1 620 000 руб. Остаток резерва на конец года составил 180 000 руб. (1 800 000 руб. – 1 620 000 руб.).

В бухгалтерском учете организации делаются проводки:

ежемесячно

Д 20 - К 96 - 150 000 руб. - начислена сумма резерва предстоящих расходов (в размере 1/12 части);

на момент проведения ремонта

Д 96 - К 10 «Материалы», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» - 1 620 000 руб. - отражены расходы на ремонт основных средств;

в конце года

Д 20 «Основное производство» - К 96 - 180 000 руб. - отражена неиспользованная сумма резерва.

Может возникнуть ситуация, когда созданного резерва недостаточно, т.е. фактические расходы на ремонт превышают его размер. Например, если ежемесячно в резерв отчисляется 10 000 руб., то ремонт стоимостью 85 000 руб., проведенный в июне месяце, списать за счет резерва не получится, поскольку сумма его составит лишь 60 000 руб. (10 000 руб./мес. х 6 мес.). Как в этом случае поступить? По мнению автора, сумма затрат, не покрываемая за счет образованного резерва должна сначала учитываться на счете 97 «Расходы будущих периодов», а затем списываться за счет текущих резервных отчислений. Если же такая ситуация возникает в конце года, то сумма превышения фактических затрат на ремонт списывается на расходы.

В налоговом учете затраты на ремонт основных средств относятся к расходам, связанным с производством и реализацией (подп. 2 п. 1 ст. 253 НК РФ). Порядок списания ремонтных расходов урегулирован ст. 260 НК РФ. Указанная статья предусматривает два способа их списания:

затраты на ремонт в качестве прочих расходов признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в фактическом размере (п. 1 ст. 260 НК РФ);
за счет резерва на ремонт основных средств, созданного в соответствии с порядком, установленным ст. 324 Кодекса (п. 3 ст. 260 НК РФ).

Выбранный вариант организация закрепляет в учетной политике для целей налогообложения. Аналогичного мнения придерживается и Минфин России (письмо от 31 мая 2007 г. №03-03-06/1/351). Имейте в виду, что создавать различные виды резервов в налоговом учете имеют право только налогоплательщики, использующие метод начисления. Как указано в ст. 324 НК РФ, в случае, если организация создает резерв предстоящих расходов на ремонт ОС, сумма понесенных на ремонт затрат списывается только за счет указанного резерва.

Кроме того, налогоплательщик не может одновременно создавать в целях налогообложения резерв под предстоящие ремонты для особо сложных видов основных средств и списывать затраты по ремонту в составе прочих расходов по остальным видам ОС. Порядок расчета отчислений на обычный (текущий) ремонт и сложный (капитальный) ремонт разный. Отчисления на сложные виды ремонта накапливаются в течение нескольких лет. В отличие от резерва на обычный ремонт неизрасходованная в конце года сумма резерва на сложный ремонт не восстанавливается (письмо Минфина России от 19 июля 2006 г. № 03-03-04/1/588).

В аналитическом учете организация формирует сумму расходов на ремонт ОС с учетом всех расходов, включая:

стоимость запасных частей и расходных материалов, используемых для ремонта;
суммы оплаты труда работников, проводящих ремонт;
прочих расходов, связанных с ведением указанного ремонта собственными силами;
затраты на оплату работ, выполненных сторонними организациями.

Налогоплательщик, образующий резерв предстоящих расходов на ремонт, рассчитывает отчисления в такой резерв, исходя из совокупной стоимости основных средств и нормативов отчислений, утверждаемых им самостоятельно в учетной политике для целей налогообложения. Совокупная стоимость основных средств определяется как сумма первоначальной стоимости всех амортизируемых объектов ОС, введенных в эксплуатацию на начало налогового периода, в котором образуется резерв. Для расчета совокупной стоимости амортизируемых основных средств, введенных в эксплуатацию до вступления в силу главы 25 Налогового кодекса РФ, принимается восстановительная стоимость, определенная в соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ.

При определении нормативов отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт ОС налогоплательщик обязан определить предельную сумму отчислений исходя из периодичности ремонта объектов ОС, частоты замены их элементов (в частности, узлов, деталей, конструкций) и сметной стоимости ремонта.

Обратите внимание: предельная сумма резерва не может превышать среднюю величину фактических расходов на ремонт, сложившуюся за последние три года. Поэтому воспользоваться возможностью создания резерва сможет лишь тот налогоплательщик, у которого имеется такая информация. Следовательно, вновь созданные организации будут вынуждены при списании расходов на ремонт руководствоваться п. 1 ст. 260 НК РФ (письмо Минфина России от 17января 2007 г. №03-03-06/1/9).

Если средства для проведения особо сложных и дорогих видов капитального ремонта основных средств накапливаются в течение более одного налогового периода, то предельный размер отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт может быть увеличен на сумму отчислений, приходящуюся на соответствующий налоговый период в соответствии с графиком проведения указанных видов ремонта (при условии, что в предыдущих налоговых периодах ремонта не проводилось). Отчисления в резерв списываются на расходы равными долями на последнее число соответствующего отчетного (налогового) периода.

Если сумма фактических затрат на ремонт ОС в отчетном (налоговом) периоде превышает сумму созданного резерва, остаток затрат для целей налогообложения включается в состав прочих расходов в последний день налогового периода. Если на эту дату имеется неизрасходованная сумма резерва, она включается в состав доходов налогоплательщика (письмо Минфина России от 29 марта 2007 г. №03-03-06/1/184). Если в соответствии с учетной политикой для целей налогообложения и графиком проведения капитальных ремонтов ОС средства для финансирования указанного ремонта накапливаются в течение более одного налогового периода, остаток таких средств на конец налогового периода в состав доходов для целей налогообложения не включается.

Имейте в виду, что налогоплательщик, выполняющий виды деятельности, по которым в соответствии со ст. 274 НК РФ налоговая база исчисляется отдельно, аналитический учет расходов на ремонт ОС для целей налогообложения также ведет раздельно по видам деятельности (производств).

Отметим несколько особо важных моментов. Пункт 2 ст. 274 НК РФ предусматривает обязательное ведение раздельного учета сумм доходов и расходов по операциям, для которых гл. 25 предусмотрен особый порядок учета прибылей и убытков (например, деятельность обслуживающих производств и хозяйств, операции по НИОКР). Следовательно, расходы на ремонт основных средств, используемых в таких операциях, учитываются отдельно и не принимаются во внимание при создании резерва расходов на предстоящий ремонт основных средств.

Итак, чтобы сформировать резерв, организация должна иметь следующие данные:

первоначальная стоимость амортизируемых основных средств на начало налогового периода;
средняя сумма фактических расходов на ремонт за предыдущие три года;
график проведения «обычных» ремонтов, в том числе приходящихся на текущий налоговый период;
сметная стоимость указанных ремонтов;
перечень основных средств, по которым будут осуществляться особо сложные и дорогие виды капитального ремонта;
график проведения особо сложных и дорогих видов ремонтов;
сметная стоимость особо сложных и дорогих видов ремонтных работ.

На начало налогового периода должна быть сформирована смета текущих капитальных ремонтов. Полученная по данной смете сумма сравнивается с суммой фактических затрат на проведение таких ремонтов за предыдущие три года, деленной на три. Меньшая из сравниваемых сумм признается предельным размером отчислений в резерв предстоящих расходов на проведение текущего капитального ремонта.

При наличии основного средства, по которому необходим особо сложный, требующий больших финансовых затрат капитальный ремонт, предельный размер отчислений в резерв увеличивается. Размер дополнительных отчислений рассчитывается исходя из общей суммы ремонта по такому объекту ОС, поделенной на количество лет, между которыми производится ремонт. Именно такая точка зрения высказана в Письме Минфина РФ от 15.02.2006 года №03-03-02/34. Однако, по мнению автора, с таким подходом можно и не согласиться, на основании следующего.

Анализ статьи 324 НК РФ позволяет сделать вывод о том, что в ней речь идет о равномерности списания отчислений по формированию резерва предстоящих расходов на сложный ремонт основных средств именно внутри налогового периода, а порядок списания данных расходов между налоговыми периодами законодательно не установлен.

Как следует из статьи 313 НК РФ, порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя. Поэтому на основании статьи 272 НК РФ организация вправе самостоятельно определить порядок отчислений в резерв на ремонт сложных и дорогостоящих основных средств между налоговыми периодами, прописав данный порядок в учетной политике для целей налогообложения. Однако этот подход может вызвать претензии со стороны проверяющих органов. Тем же, кто не готов к спору по данному вопросу, советуем воспользоваться точкой зрения Минфина РФ.

Рассчитанную сумму отчислений организация равномерно включает в состав расходов текущего отчетного (налогового) периода. Иначе говоря, если отчетный период по налогу на прибыль у налогоплательщика - месяц, то в составе расходов он ежемесячно будет учитывать 1\12 предельной суммы отчислений, а если квартал, то 1\4. Отчисления в резерв списываются на расходы на последнее число соответствующего отчетного (налогового) периода.

По окончании налогового периода налогоплательщик обязательно сравнивает фактические затраты на ремонт с величиной соответствующей части резерва (учет расходов на особо сложные виды и дорогие виды ремонтов ведется раздельно). Если фактические расходы на особые виды ремонта не превысили сумму отчислений в резерв, то данная часть резерва не восстанавливается (если по установленному графику такие работы еще не завершены).

Иначе дело обстоит с той частью резерва, которая предназначена для «обычных» ремонтов. Сумма превышения величины резерва, сформированного под расходы на текущие и недорогие виды ремонта, над фактическими расходами в текущем налоговом периоде подлежит восстановлению, т.е. включается в состав внереализационных доходов по итогам налогового периода (п. 2 ст. 324 и п. 7 ст. 250 НК РФ). Если созданного резерва не хватило, чтобы покрыть все фактические расходы организации на ремонт, то сумма перерасхода включается в состав прочих расходов (п. 2 ст. 324 НК РФ).

Организация в 2007 г. принимает решение о создании резерва расходов на ремонт основных средств. Совокупная стоимость объектов основных средств по данным налогового учета на 01.01.2007 составляет 25 000 000 рублей. За три года, предшествовавшие созданию резерва, организация израсходовала на ремонт 1 800 000 руб. Имеется график проведения ремонтов и смета, согласно которой предполагаемый объем ремонтных работ в 2007 г. составит 800 000 руб.

Определим предельный размер отчислений в резерв. Средняя величина фактических расходов на ремонт составит 600 000 руб. (1 800 000 руб. : 3). Сравним ее со стоимостью предполагаемых ремонтных работ по смете. Меньшая из них - 600 000 руб., исходя из нее и определяется предельный норматив отчислений:

(600 000:25 000 000) х 100% = 2,4%

Организация уплачивает налог на прибыль ежемесячно, следовательно, на последнее число каждого месяца в расходы нужно включить (25 000 000 х 2,4%) : 12 мес. = 50 000 рублей.

В этом же налоговом периоде организация предполагает начать накопление средств для особо сложного капитального ремонта объекта ОС, в связи с чем, предельная сумма отчислений в резерв может быть увеличена. Учетной политикой организации закреплено, что отчисления в резерв на ремонт сложных и дорогостоящих основных средств распределяются между налоговыми периодами равномерно.

Рассчитаем сумму дополнительных отчислений в резерв. Согласно технической документации данное основное средство должно ремонтироваться раз в пять лет. Сметная стоимость такого ремонта - 12 000 000 руб. Следовательно, сумма дополнительных отчислений на 2007 г. равна 2 400 000 руб. (12 000 000 руб. : 5).

Таким образом, в 2007 г. налогоплательщик вправе создать резерв в размере 3 000 000 руб. (600 000 руб. + 2 400 000 руб.).

Тогда сумма ежемесячных отчислений в резерв (с учетом особо сложного ремонта) составит 250 000 рублей.

Предположим, что в течение 2007 г. расходы на текущий ремонт составили 820 000 руб., а особо сложного ремонта объекта ОС не проводилось. Сумма резерва по дорогостоящему ремонту (2 400 000 руб.) не восстанавливается. В отношении обычного ремонта у организации произошло превышение реальных сумм затрат над зарезервированными. Разница в сумме 220 000 руб. (820 000 руб. – 600 000 руб.) относится к прочим расходам.

Как видим, порядок формирования резерва на ремонт основных средств четко прописан только для налогового учета (ст. 324 НК РФ). Для бухгалтерского учета таких четких правил, законодатели не предусмотрели. Поэтому в учетной политике для целей бухгалтерского учета, организации, по мнению автора, стоит указать порядок, который действует в налоговом учете.

Но прежде чем утвердить учетную политику, организация должна определиться, выгодно ли ей создавать такой резерв? Ведь, как уже упоминалось, если организация его сформировала, в течение года все расходы на ремонт ОС придется списывать лишь за счет резерва (п. 2 ст. 324 НК РФ). Таким образом, если ремонт обойдется дороже, разницу между истраченной суммой и резервом в текущем периоде из налогооблагаемой прибыли налогоплательщик исключить не сможет. Придется подождать до конца года и сделать это 31 декабря. Если же на конец года часть резерва останется неиспользованной, то в налоговом учете ее надо будет включить во внереализационные доходы.

Итак, под дорогостоящий ремонт, планируемый в начале года, резерв лучше не создавать. Выгоднее списывать ремонтные затраты «по факту». Если же ремонт предполагается провести ближе к концу года, создание резерва оправданно с точки зрения увеличения расходной части в течение налогового периода (года) и оптимизации авансовых платежей по налогу на прибыль.